Prof. Dr. Oktay GÜVEMLİ

OSMANLI DEVLET MUHASEBE SİSTEMİNİN DOĞUŞU

Prof. Dr. Oktay Güvemli’nin

12 Ekim 2019’da İnönü

Üniversitesindeki Konferansı

Yayına hazırlayan

Arzu Aktaş (YMM)

1.Giriş

Bugün Türkiye muhasebe ve finans tarihi açısından önemli bir gün yaşanmaktadır. 2019 yılında, İnönü Üniversitesi’nde, Türkiye 1. Uluslararası Muhasebe ve Finans Tarihi Kongresi’nin yapılması büyük ve önemli bir aktivitedir. Kayıt kültürünün ana simgelerinin ortaya çıkışının Anadolu’nun ortasında Malatya’da Arslantepe Höyüğünde olması da ayrıca manidardır.

Muhasebe tarihi bu kongre ile enginleşmiştir. Türkiye bu konuda dünyada çokça tanınmaktadır. Zira dünyanın dört bir yanında pek çok kişiyle iyi ilişkiler ve dostluklar kurulmuştur. İngiltere, Rusya, Fransa ve Mısır’dan birçok muhasebe tarihçisi ve akademisyen kongreye davet edilmiş; katılamayanlar e-posta göndererek özürlerini iletmiş ve başarı dilemişlerdir. Türkiye’nin bu alanda dünyada tanınıp bilinmesi çok önemli ve memnuniyet verici bir olaydır.

Bu bildiride, 1477, 1650, 1850 ve 1923 gibi dört önemli tarih olmasına karşın daha önce üzerinde fazla durulmayan 1477 yılının önemi anlatılacaktır.. Bu dört tarih, Türk muhasebe kültürünün dönüm noktaları olduğu için hiç unutulmamalıdır. 1650, 1850 ve 1923 tarihleri hakkında kısa pasajlar sunulacaktır. 1477 ile 1650 arasında bazı önemli olaylar yaşanmıştır. Şöyle ki; 1477 yılı, Osmanlı muhasebesinde Merdiven Yöntemi dediğimiz asırlardır bu topraklarda uygulanan 1100 yıllık bir geçmişe sahip devlet muhasebe sisteminin, Osmanlı’da devlet muhasebesinde ciddi boyutlarda uygulanmaya başlandığı tarihtir. Osmanlı’nın varlığı bu tarihten sonra yaklaşık 400 yıl devam ettiği için, 1650 yılı bu işin orta dönemini oluşturur. Merdiven Yöntemi 1477 yılında uygulanmaya başlanmıştır. 1650 ise, 1477’de başlayan muhasebe uygulamalarının revize edilmesi meselesidir. İktisadi gelişmeler de o yönde olmuştur. 1850’li yıllarda Türk topraklarına çift yanlı kayıt yönteminin gelme öyküsü yaşanmıştır. 1923 yılı ise, Tanzimat ile başlayan batılılaşma hareketinin devamıdır. Daha açık bir deyişle, 1923 sonrası, batılılaşma çabaları kapsamında Tanzimatın devamı, batılılaşmanın önündeki engellerin kaldırılması ve muhasebe düşüncesinin yeni bir hamle ile gelişmesi sürecidir. Bu dönemde, 1980’ler sonrasında, küreselleşme süreci çerçevesinde muhasebe düşüncesinde yeni bir evreye geçme telaşı yaşandığı gözlenmektedir.

1477’de Osmanlının ilk yazılı yasası Fatih Sultan Mehmet’in yazdırdığı Kanunname-i Ali Osman adıyla yayınlanmıştır. Hacim olarak çok büyük olmayan 51 maddeden oluşan bu kanun, başlangıç anayasası olarak zengin içeriğiyle devlete yön göstericidir. Her muhasebeciyi gururlandıracak bir kanundur. Muhasebe mesleği açısından önemli maddeler içerir. Mesela Fatih Sultan Mehmet bu kanunda; ‘Benim baş defterdarım mülkümün vekilidir, baş defterdarımın izni olmadan hazineye bir akçe giremez bir akçe çıkamaz’ demektedir. Bu şekilde yönetimde devletçi bir yapı ortaya konmaktadır. Zaten Orta Doğu coğrafyasındaki ülkelerin iktisadi açıdan devletçi olma özellikleri vardır. Bu kanunu kaleme alan Fatih Sultan Mehmet’in sadrazamlarından biridir. Aynı zamanda devlet organlarındaki hiyerarşik yapıyı ortaya koyan kanunda; kimin kiminle yan yana duracağını, oturacağını açıklayan maddeler vardır. Aynı zamanda, bakanlar kurulu niteliğinde bir Divan ortaya çıkmıştır. 1453’den önce de divan heyeti vardır, ancak yazılı ve düzenli olarak ilk kez bu kanunda yer almıştır.

Mesela Hazine-i Amire’den de ilk kez bu kanunda bahsedilmektedir. Hazine-i Amire, Osmanlı maliyesinin muhasebe örgütünün adıdır. Bu örgütte; muhasebeciler göreve şakird yani çırak olarak girerler. Sonra kalfa, kalfalıktan sonra halife, halifeden sonra ser halife yani büyük ya da baş halife olurlar. Halife, devlet memurlarından bugünkü daire başkana denk sayılabilir. Ser halifeden sonra baş muhasebeci, baş muhasebeciden sonra defterdar, defterdardan sonra baş defterdar olurlar. 14-15 yaşındaki çocuklardan işlerine yarayacak olan çocukları alırlar ve kendi içlerinde yetiştiriler. Bu çocuklar burada büyür, yetişir ve Hazine-i Amirenin memuru olur.

MUFTAV (Muhasebe ve Finans Tarihi Vakfı) ‘Anadolu Muhasebesi Kayıt Kültürü’ ve ‘Risale-i Felekiye’ isimli kitapları yayınlamıştır. Risale’i Felekiye; 1309-1363 yılları arasında İlhanlılar tarafından yayınlanan dört muhasebe öğreti kitabının siyakat yazısı ile hazırlanmış sonuncusudur. Devlet muhasebesi kitabıdır. İktisat tarihçileri de doğrulayacaktır ki; Osmanlı Devleti’nin kuruluş dönemi uzun süreyi aldığı için muhasebe kültürünü oluşturacak seviyeye ancak 1363-1515 arasında ulaşabilmiştir. Fakat 1500’lü yıllarda Osmanlı Devleti hızla gelişerek kendine özgün bir muhasebe düzeni kurmuştur. Olayın aslına bakılırsa; Osmanlı İlhanlılar’a vergi ödemiş, bu parayı öderken de İlhanlılar’dan devlet muhasebesi işleyişini öğrenmiştir. Başlangıçta başka kaynak olmadığından bu fikirden hareketle tespit yapılmıştır. Bununla birlikte bu fikir de yavaş yavaş değişmekte ya da belki de bu düşünceyi değiştirmek, geliştirmek gerekmektedir.

İlhanlı muhasebe kültürü, başkent olduğu dönemlerde yani 1335’li yıllarda Bursa’ya gelmiştir. Bu dönemlerde İlhanlılar Merdiven Yöntemi olarak bilinen devlet muhasebe sistemlerini tanıtan, yukarda sözü edilen dört adet kitap yayınlamışlardır. Bunlardan en ünlüsü 1363 yılında yazılan Risale-i Felekiyye’dir. Bu kitap, sözü edilen yılda İlhanlı muhasebe kültürünün seviyesini göstermektedir. Bu kültürü iyi bilen ve Moğol baskısından kaçan İlhanlılardan adı bilinmeyen bir grup aydın sahip oldukları bilgi ve tecrübeyi, muhasebe kültürünü Osmanlı Devletinin üst düzey yöneticileriyle paylaşmak üzere, Bursa’ya gelmişlerdir. 1335 yılında, 1299’da kurulmuş olan Osmanlı, henüz yeni yeni devlet olmakta iken İlhanlılar kültür olarak ileri durumdadır. Bursa’ya gelenler bu ileri kütürün temsilcileridir. Bu buluşma ve yardımlaşma olayı, Osmanlı muhasebesinin doğmasının ilk fitilini ateşlemiştir. İlhanlılı muhasebecileri ile yapılan bu görüşmeler, Bursa’daki kayıt kültüründe çok önemli izler bırakmış ve Bursa’da kayıt kültüründeki bu gelişmelerin belgeleri bugünlere kadar gelmiştir. Örneğin bugün tasfiye bilançosu denilen belgelerin öncülerine Bursa’da rastlama olanağı vardır. Vefat eden zengin kişilerin mirasçılarının isteği üzerine, Osmanlı’da önemli görevler üstlenen kadıların vefat edenin varlıklarının, alacaklarının bir yana, borçları ve mirasçılara düşen payların öteki yana yazıldığı, tasfiye bilançosu niteliğindeki bugünlere kadar gelen belgelerin sayısı fazladır. Bu belgeler, Osmanlı’nın ilk kayıt kültürünün simgesi niteliğindedir.

Bu belgeler, Osmanlı muhasebe kültürünün temellerinin Bursa’da atıldığını göstermektedir. Sözü edilen bu belgelerin tarihleri genellikle 1470’li yıllardan sonrasına aittir. Yani Kanunname-i Ali Osman’ın (1477) yayınlandığı yıllara denk gelmektedir. Bu demektir ki kayıt kültürünün ilk belgeleri ile Kanunname-i Ali Osman’ın devletin kayıt kültürünü biçimlendirmesi aynı yıllarda olmuştur Bu gerçeği kabul etmenin mümkün olduğu anlaşılmaktadır.

Yani, bu tarihleri başlangıç olarak kabul etmek uygun görülmektedir. Tabi ki öncesinde de muhasebe defterleri mevcuttur, ancak derli toplu değildir. Keza arşivde yer alanlar da olgunlaşmış değildir. Şu kanaat da yavaş yavaş oluşmaktadır. Şöyle ki; Osmanlı’nın kayıt düzenini İlhanlılardan aynen almadığı, kendi muhasebe düzenini yavaş yavaş oluşturduğu anlaşılmaktadır. Merdiven yöntemini almışlardır. Tahakkuk muhasebesi esasını da almışlardır. Ancak kendi ihtiyaçlarına uygun düzeni ve sistemi kendileri kurmuşlardır. Bu konu, akademisyenler ve uygulamacılar tarafından araştırılmalıdır. Aslında bu kişilerden; Osmanlının İlhanlıların muhasebe düzenine esir olmuş gibi görünen halinin gerçeği yansıtmadığını; Osmanlının 150 yılda kendi düzenini yaratmış olduğunu ortaya koymaları beklenmektedir.

2.İlhanlı Devlet Muhasebe Sisteminin Osmanlı’ya Etkileri

Osmanlı muhasebe sistemi bire bir İlhanlı (1256-1353) muhasebe sistemi değildir. İlhanlılarla benzerlik gösteren özellikler üç-dört tanedir. Birincisi, Osmanlı merdiven yöntemini almış ve geliştirmiştir. Abbasilerden gelen bu yöntemin özelliği büyük tutarların başa yazılması, onu oluşturan tutarların ise alt alta merdiven basamağı gibi sıralanmasıdır. Fars dilinde buna ‘Merdiban-ı Paye’ denmektedir. İkincisi, siyakat yazı ve rakamlarının Fars kültüründen alınarak Osmanlı’da kulanılmasıdır. Üçüncüsü ise, tahakkuk muhasebesinin İlhanlılardan alınmış olmasıdır. Bu gereklidir. Çünkü vergi düzeni, yıl başında vergi yükümlüsünün o yıl içinde ödeyeceği tutarın kendisine yıl başında bildirilmesi şeklindedir. Hepsi bu kadardır. Muhasebe sisteminin kalanını Osmanlı geliştirmişir. Akademik çalışmalar ile Osmanlının kayıt kültürünü büyük ölçüde kendisinin yarattığı ispatlanmalıdır. Risale-i Felekiye bu açıdan önemli bir kaynaktır. Farsça ‘Üst Düzey Devlet Adamı’ olan ‘Felek’e ithaf edilmiş, kitaptır. ‘Risale’ ise Farsça ‘Rapor’ anlamındadır. Bu kongrelerde Türk muhasebe sisteminin kendi kendini nasıl var ettiği anlatılmalıdır.

Bu sistemde, daha ilk yüz yılda en az 400-500 kişi çalışmakta, sayısı 25 dolayında muhasebe departmanı bulunmaktadır. Bu sistem 400 senede birçok kez yenilenmiş ve geliştirilmiştir.

İlhanlı ile Osmanlı’nın vergi düzeninde farklılıklar vardır. İlhanlının vergi düzeni, ödenecek bir tutar ile belirlenen askeri düzene dayanmaktadır. Osmanlının vergilerinde ise İslami düzen işlemektedir. Sistemin İlhanlılar’dan nasıl farklı çalıştığı bir örnek üzerinden anlatılabilir. Cizye, Osmanlı’nın gayrimüslümlerden, onların askere alınmamaları karşılığında aldığı bir vergidir.

3. Osmanlı Devlet Muhasebesinde Kayıt Düzeni

Osmanlı devlet muhasebecilerinin çalıştığı binalarda cizye vergisi departmanı, mukataa departmanı gibi birkaç departman yanında yeniçerilerin maaşları için de ayrı departmanlar mevcuttur. Çünkü yeniçerilerin maaş işleri sorunludur. Muhasebe düzeninde gider ve gelir departmanları bulunmaktadır. Toplam departmanların yarısı gelir, yarısı gider departmanıdır.

Muhasebe biriminden Mehmet Efendi, Ali Çavuş’u alıp diğer departmana götürür. İlhanlıda böyle bir işleyiş yoktur. Bu konuda Oktay Güvemli ve Batuhan Güvemli’nin Vakıflar Dergisinde yayınlanan bir çalışmaları mevcuttur. Göle atılan ilk taş olduğundan bu çalışmanın geliştirilmesi gereklidir. İlhanlı ile birinci benzerlik merdiven yöntemi, ikinci benzerlik tahakkuk muhasebesidir. Ve bir de siyakat yazı ve rakamlarının kullanımı söz konusudur. İlhanlıdaki gibi sene başında tahakkuk ettirilen borç tutarı bellidir. Sene başında Ali Çavuş’a 50.000 akçe getirecektin kalanı nerede diye sorulduğunda; Ali Çavuş üç taksitte ödeyeceğini söylemektedir. Eline verilen kağıda ‘Midilli’den Ali Çavuş’un teslimidir. Midilli cizye vergisinin 25.000 akçesini getirdi.’ açıklaması yazılmaktadır. Bu kağıtlar, arşivdeki bir torbada bulunduğu tespit edilen tahvil belgeleridir. Bu işle ilgili kişilerin tahvil belgesinin hangi işi gördüğünü Osmanlı Arşivi çalışanlarına anlatması gerekir. Bu görev, tahvil belgesinin işlevini bilen muhasebecilerindir. El kadar bir kağıt parçasına ‘25.000 akçe ödendi’ diye yazılır. Sonra ser halifenin bulunduğu ve günlük defterin olduğu yere giderler. Başmuhasebeci olan bu bölüm başdefterdara bağlıdır. Gelir için de, gider için de ayrı günlük defter bulunmaktadır. Başlangıçta cizye bölümünde getirilen para beyan edilmiştir. Günlük defter açılıp gelir kısmına mesela ‘Bugün 15 Rebiülevvel 1078, Ali Çavuş Midilli’den 25.000 akçe tutarında parayı ya da vergiyi getirmiştir.’ yazılır. Günlük deftere tarih ve madde numarası verilir. Bunlar aynen alınıp, tutarı, tarihi ve madde numarası tahvil belvesine de yazılmaktadır. Ali Çavuş’un yanında Mehmet Efendi bulunmaktadır. Bunları alıp sonra hazinenin, asıl kasa girişinin olduğu sergi (tahsil edilen vergi ve alınan eşyaların yer aldığı sergi benzeri yer, kasa) muhasebesi denilen yere götürüp hazineye parayı teslim etmesi söylenir. Yani vergi, başka bir binadaki yere gidilip hazineye teslim edilecektir. Bu son iki bölüm baş defterdara bağlıdır. Diğer 25 bölüm (muhasebe departmanı) ise, başdefterdarın yadımcısı defterdarlara bağlıdır. Baş defterdara bağlı iki tane defterdar vardır. Bu gelir gider departmanları aslında muhasebedeki büyük defter niteliğindeki departmanlardır. Hepsinin sene sonundaki hesap toplamları, devletin gelir – gider kesin hesabını ortaya koyar. Yani devletin yıl sonu kesin hesapları, büyük defter hesabı niteliğindeki bu departmanlardan çıkmaktadır. İkincisi, merdiven yönteminin içinde yer alan tahakkuk muhasebesidir. Yıl başında vergi yükümlüsünü borçlandıran işlemdir. Midilli’den bu yıl gelecek cizye vergisi şeklinde yazılır. Yıl içinde Midilli’den Ali Çavuş getirdikçe bu borç azalır.

Günlük deftere sadece para hareketleri yazılır, tahakkuk muhasebesi bilgisi yazılmaz. Başdefterdarlık örgütü içinde bilgi dolaşım sisteminin yürütülmesinde kullanılan tahvil belgesinde de tahakkuk bilgileri yer almaz. Ama bu belgede para dolaşım bilgileri yer alır. Bu bilgiler, cizye defterindeki bilgiler, günlük defter tarihi ile madde numarası ve gelen tutardır. Ayrıca sergi muhasebesine, yani hazineye teslim edilen tutarlar da burada yer alır. Tahvil belgesi iş bitince cizye muhasebesinde korunur. Günlük defter ise, kontrol niteliğindedir. Günlük deftere kayıt madde numarası ile bir yandan kasaya, yani sergi muhasebesine dönük, bir yandan da cizye muhasebesindeki kayda dönüktür, yani ortada yer alır. Bütün bilgilerin toplandığı tahvil belgesi ise, para dolaşımının bütün bilgilerini içerdiğinden ana belge konumundadır. Bu nedenle işin başladığı departmanda saklanır. Bir sorun ortaya çıktığında tahvil belgesinde yer alan bilgilerden ve günlük defter bilgilerinden yararlanılarak kontrol sağlanır. Tahvil belgesinde yer alan son bilgi, paranın devlet kasasına girdiğini gösferen nukulet sözcüğüdür. Bu para hazineye nakledildi, hazineye konuldu anlamındadır.

Burada anlatılan Osmanlı devlet muhasebesinde kullanılan defterler üç bölüme ayrılabilir. Yukardaki örnekte üzerinde durulan para ve bilgi dolaşımı bu defterler kullanılarak gerçekleşir.

1. Büyük defter hesabı niteliğinde olan gelir ve giderler ile ilgili muhasebe depatmanları

Bu departların sayısı her zaman 25 dolayında olmuştur. Bunların yarısı devletin gelirleri ve diğer yarısı da devletin giderleri ile ilgilidir. Örneğin cizye departmanı bir gelir depatmanıdır. Devletin gelir yerlerinin kiraya verilmesi demek olan mukataa departmanı da bir gelir departmanıdır. Buna karşılık yeniçeri birliklerinin ücret bordroları ile ilgili gider departmanı vardır. Kalelerde görev yapan askerlerin giderleri ile ilgili ‘büyük kale kalemi’ gibi bir gider departmanı vardır.

Bu gelir ve gider departmanlarının muhasebe defterlerindeki tutarlarından; yıl sonlarında devletin kesin gelir ve gider hesabının hazırlanmasında yararlanılmaktadır. Yani gider departmanları hesaplarının toplamları devletin yıllık giderlerini, gelir hesaplarının toplamları ise, devletin gelir toplamını ifade etmektgedir.

Tahakkuk muhasebesi, bu gelir ve gider departmanlarında kullanılmaktadır. Her gelir departmanının yıllık geliri yıl başında tahmin edilmekte, her gider departmanının giderleri de yılbaşında tahmin edilerek defterlere yazılmaktadır. Yıl içinde gelirler sağlandıkça borçlanılan hesap azaltılmaktadır. Gider hesabı da, gider yapıldıkça azaltılmaktadır.

Tahakkuk muhasebesi bir bütçe uygulaması değildir. Tahakkuk muhasebesi hesabın izlenmesi için kullanılmaktadır. Başka bir deyişle gelir ve giderlerin seyirinin izlenmesinde yardımcı olma niteliği taşır.

Bu departmanarın kayıtları, Osmanlı muhasebesinn ana kayıtlarıdır. Çünkü gelirler ve giderler bu departmanlarda izlenir. Dolayısı ile bu departmanların hesapları birer büyük defter hesabı niteliğindedir.

2. Günlük defter departmanı

Başlangıçta gelir ve giderler aynı günlük defter üzerine kaydedilirken; sonraları gelirler için ayrı ve giderler için ayrı günlük defter tutulmaya başlanmıştır.

Başlangıçta Farsçadan alındığı şekli ile ‘ruznamçe’ denilen bu bölüme, Tanzimat sonrası Arapça adı ile ‘yevmiye’ bölümü denilmeye başlanmıştır. Bugünki gibi. Ama genel adı ‘günlük defter’ olarak Türkçe isimlendirilmiştir.

Günlük defter, Osmanlıda kontrol amaçlı tutulan bir defterdir. Her maddenin tarihi vardır. Madde numarası vardır. Tutarlar alt alta sıralanır. Gelir ve giderlerde bir sorun yaşansa, o gelir ya da giderin kayıt edildiği günlük defter maddesinden hareketle kontrol yapılır, hata saptanmaya ve düzeltilmeye çalışılır.

Günlük defter kayıtları bir yanı ile gelir ve gider departmanlarına dayanır, bir yanı ile sergi muhasebesi denilen hazine ile ilgilidir. Hafta sonlarında devletin gelir ve giderleri günlük defterden izlenir ve haftalık sadrazam ve başdefterdar görüşmesinde kaynak oluşturur. Bu nedenle başdefterdara doğrudan bağlı bir departman şeklinde oluşturulmuştur.

Tahakkuk muhasebesi günlük defter kayıtlarında kullanılmaz. Doğrudan hazineye giren ve çıkan paraların kayıt edildiği bir defterdir. Hazine ile büyük defter hesabı niteliğinde kayıtları yürüten departmanlar arasında ilişkiyi yürüten bir departman niteliğindedir. Osmanlı devlet muhasebesinde ana defter konumundadır. Bu nedenle, departman olarak başdefterdara bağlı bir departman niteliğindedir.

3. Sergi Muhasebesi – Hazinenin Bulunduğu Departman

Osmanlı devlet muhasebesinde üçüncü grup defterleri oluşturur. Hazineye giren ve çıkan paralar ile ilgilidir. Başlangıçta değerli kumaşlar ya da değerli eşyalar da bu deftere yazılıyordu. Ancak zamanla ve özellikle Tanzimat’a doğru para hareketinin izlendiği departman haline gelmiştir.

İmparatorluk, çeşitli paraları kullanan bir devlettir. Ana para akçedir. 120 akçe bir kuruş olarak hesaplanır. 1650’lerde mali bunalımdan çıkış yıllarında Para olarak adlandırılan metal para kullanılmıştır. Akçenin değer kaybı sırasında basılan ve para denilen bu metal para üç akçe değerindedir. Yani üç akçe bir paradır. Devlet bu para biriminin kullanımını desteklemiştir. Osmanlı’da Avrupa devletlerinde kulanılan gulden gibi altın paraların kullanıldığı da görülmektedir.

Cumhuriyet kurulduğunda lira ve kuruş yanında para da kulanılmıştır. Bu kullanımda 40 para bir kuruştur.

Devletin nakit hareketleri sergi muhasebesi kayıtlarından izlenmektedir. Hazinedeki para tutarının hesabı da bu departman tarafından hesaplanmaktadır. Günlük deftefre kayıt edilen para hareketleri sergi muhasebesinde de kayıgt edildiğinden, her iki departman arasında bir beraberlik olduğu anlaşılmaktadır. Dervletin kasası niteliğindedir.

Osmanlı defter sisteminde çift yanlı kayıt mantığı vardır. Ama sistem kesinlikle çift yanlı kayıt değildir. Sadece muhasebe ihtiyacı doğrultusunda bir beraberlik söz konusudur.

İlhanlı defter sistemindeki bölünme Osmanlı defter sisteminde de vardır. Bütün bu benzerlikler muhasebenin ihtiyaçları karşılama özelliğinden kaynaklanır. Yoksa çift yanlı kayıt sisteminin başlangıcını merdiven yönteminde aramak yanlıştır. Sadece muhasebenin ihtiyaçları karşılama ruhu her yerde aynı olduğu için bazı benzerlikler vardır. Hepsi o kadardır.

Bu açıklamalar göstermektedir ki İlhanlı devlet muhasebesi ile Osmanlı devlet muhasebesi benzer niteliktedir. Bununla birlikte Osmanlı aradan geçen zaman içinde merdiven yöntemini geliştirmiş ve kendi ihtiyaçlarını karşılar hale getirmiştir. Söz konusu benzerlik biraz muhasebecinin genel yapısıdan biraz da merdiven yönteminin özelliklerinden kaynaklanmaktadır.